O Regime Optativo de Tributação foi instituído pelo Convênio ICMS nº 67/2019, editado pelo Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz). O ROT, como é conhecido, é uma via de mão dupla para o contribuinte de ICMS que atua no segmento varejista: ao mesmo tempo em que o dispensa de pagar a complementação do tributo, obriga-o a abrir mão de possível restituição.
Para compreender o Regime Optativo de Tributação é preciso entender a substituição tributária progressiva.
Roque Antonio Carrazza esclarece que:
“A substituição tributária é um mecanismo de arrecadação que, ao introduzir um terceiro sujeito na relação jurídica entre o Fisco e o contribuinte, atribui àquele (o terceiro) a obrigação de antecipar o pagamento dos valores devidos pelo contribuinte substituído, com seu ulterior ressarcimento caso não ocorra o fato gerador presumido. […]
Nessa modalidade, “parte-se do pressuposto de que o fato imponível ocorrerá no futuro e que, portanto é perfeitamente justificável a cobrança antecipada do tributo, ainda mais quando há fundados receios, baseados na experiência comum, de que o realizador do fato futuro venha a praticar evasão fiscal.” ¹
Aplicando a sistemática da substituição tributária, deve-se levar em conta que a base de cálculo do imposto recolhido antecipadamente é definida pela: (i) pauta de preços; (ii) preço controlado; (iii) margem de valor agregado; (iv) preço sugerido pelo fabricante.
Assim, se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida, o contribuinte substituído poderá exigir do Fisco a restituição do valor do tributo pago a maior.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 593.849/MG (Tema nº 201 da sistemática da repercussão geral), fixou a tese segundo a qual “é devida a restituição da diferença do ICMS paga a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”, ressaltando o ministro Edson Fachin, relator do acórdão, que “o princípio da praticidade tributária não prepondera na hipótese de violação de direitos e garantias dos contribuintes, notadamente os princípios da igualdade, capacidade contributiva e vedação ao confisco, bem como a arquitetura de neutralidade fiscal do ICMS”.
Embora não tenha sido objeto do tema 201, esse entendimento, favorável aos contribuintes, permite a extensão interpretativa de que a Fazenda também pode exigir a complementação do ICMS-ST, nas ocasiões em que o valor da operação final ao consumidor for menor do que à base utilizada para calcular o imposto recolhido antecipadamente.
O sócio da área de Consultoria do MARCHIORI, Alexandre Góes Ulysséa dos Santos, entende que essa interpretação extensiva prejudica o contribuinte e está em desacordo com o texto constitucional:
Alexandre Góes Ulysséa dos Santos, sócio da área de Consultoria
“Apesar de o julgamento do RE 593.849 tratar sobre a restituição da diferença do ICMS pago a mais no regime de substituição tributária quando a base de cálculo efetiva for inferior à presumida, o Ministro Luiz Fux consignou, em seu voto, que também poderia o Estado cobrar o tributo antecipado a menor, o que, possivelmente, motivou a criação do instituto do Regime Optativo de Tributação (ROT), na forma do Convênio ICMS nº 67/2019.
Entretanto, faz-se necessário refletir que, ao instituírem a cobrança de complemento do ICMS-ST retido, as unidades federativas desconsideram o fato de que tanto o art. 150, §7º, da Constituição Federal como a Lei Complementar nº 87/1996 asseguram a restituição imediata e preferencial, nada dispondo acerca da possibilidade de cobrança de um complemento, o que admite a interpretação de que tal cobrança carece de lei complementar que a autorize, conforme preconiza o art. 146 ,III, ‘a’, da Carta Magna.
Somado a tal fato, apesar de se tratar de substituição tributária – portanto, mera sistemática para recolhimento do próprio ICMS sob a forma de antecipação –, mais uma vez o estado cria meios para cobrar àqueles – já por muito onerados – o complemento do tributo em razão de a antecipação ter se revelado insuficiente quando da efetiva ocorrência do fato gerador. Tudo em virtude de uma anomalia jurídica criada pelo legislador sob a justificativa de facilitar a fiscalização, cujo custeio é novamente transferido para o contribuinte”.
Desse modo, para garantir maior facilidade ao contribuinte e diminuir os custos com a fiscalização, foi instituído o Regime Optativo de Tributação, pelo Convênio ICMS nº 67/2019, voltado apenas aos contribuintes que atuam no segmento varejista.
O contribuinte que aderir ao ROT fica dispensado da complementação do ICMS se o valor da operação final for menor do que a base de cálculo definida por antecipação (cláusula 3ª, caput, do Convênio).
Porém, o contribuinte aderente ao ROT também não poderá exigir restituição, se o valor da operação final for menor do que a base de cálculo antecipada (cláusula 3ª, § 1º, do Convênio), devendo permanecer sob essa sistemática por, pelo menos, 12 meses, proibida a saída antes do fim do exercício financeiro.
Em São Paulo, por exemplo, a norma que rege o ROT é a Portaria CAT nº 25/2021. Além de contribuintes apenas do segmento varejista, a norma permite que contribuintes atacadistas possam aderir ao Regime apenas nas operações em que atuar como varejista. Portanto, os termos de adesão podem variar, a depender do estado.
Para saber quais estados já regulamentaram o ROT, clique aqui e confira a publicação preparada pela equipe de Conteúdo do MARCHIORI.
1. Carraza, Roque Antonio. ICMS. 18. ed. rev. e ampl./até a EC n. 104/2019 e de acordo com a LC 87/1996 – São Paulo: Malheiros, 2020. P. 334.